Exclusão do ISS da base de cálculo do PIS e da Cofins: por que agir antes da Reforma Tributária

Por Izabely Santos

A discussão sobre a exclusão do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza da base de cálculo do PIS e da Cofins ganhou uma nova dimensão com a proximidade da extinção dessas contribuições e a implementação da Reforma Tributária.

O debate, submetido ao Supremo Tribunal Federal no Tema 118 da repercussão geral, ainda não possui solução definitiva. Ao mesmo tempo, o PIS e a Cofins deixam de existir ao final de 2026, enquanto os processos que discutem valores recolhidos no regime anterior poderão continuar em tramitação por vários anos.

Essa sobreposição entre um julgamento constitucional ainda pendente e a transição para um novo sistema tributário cria três pontos de atenção para as empresas prestadoras de serviços: o risco de modulação dos efeitos pelo STF, a incerteza sobre o aproveitamento futuro dos valores pagos indevidamente e o custo competitivo de permanecer inerte enquanto outras empresas preservam judicialmente seus direitos.

Por que o ISS não deveria compor a base de cálculo do PIS e da Cofins?

O PIS e a Cofins incidem sobre a receita ou o faturamento das pessoas jurídicas, conforme a disciplina constitucional e legal aplicável às contribuições. A controvérsia está em saber se o valor do ISS, embora incluído no preço do serviço e recebido pelo prestador, pode ser considerado receita própria para essa finalidade.

A tese dos contribuintes parte da premissa de que o imposto municipal não representa riqueza nova nem acréscimo patrimonial definitivo. O valor é cobrado do tomador do serviço e posteriormente destinado ao Município competente. Assim, ainda que transite pelo caixa e pela contabilidade da empresa, não permanece em seu patrimônio.

O raciocínio segue a mesma lógica adotada pelo STF no Tema 69, que reconheceu a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins. No caso do ISS, a discussão está submetida ao Supremo por meio do Tema 118 da repercussão geral.

O julgamento foi iniciado, mas ainda não foi concluído. Até o momento, há votos favoráveis e contrários à tese, além de discussão sobre a eventual modulação dos efeitos da decisão. Assim, o Tema 118 permanece sem definição definitiva, tanto em relação ao mérito quanto aos efeitos de uma eventual decisão favorável aos contribuintes.

Não há garantia de que o Tema 118 seja concluído antes do fim da vigência do PIS e da Cofins. Isso significa que o STF poderá decidir sobre valores recolhidos por contribuições que, no momento do julgamento, já terão sido substituídas pela CBS.

Enquanto o STF não decide, os tribunais apresentam respostas diferentes

A ausência de uma decisão vinculante do Supremo não impediu que os Tribunais Regionais Federais julgassem ações individuais sobre o tema. O cenário, contudo, ainda é marcado por entendimentos divergentes.

O Tribunal Regional Federal da 3ª Região (TRF3), responsável pelo Estado de São Paulo, possui precedentes favoráveis à exclusão do ISS da base de cálculo do PIS e da Cofins, reconhecendo inclusive o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente. Em alguns julgados, também afastou a aplicação automática da modulação definida pelo STF no Tema 69.

Já o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4), que abrange Paraná, Santa Catarina e Rio Grande do Sul, mantém posição mais restritiva, entendendo que o precedente sobre a exclusão do ICMS não pode ser automaticamente estendido ao ISS.

Essa divergência regional não elimina os fundamentos constitucionais da tese, mas demonstra que o percurso processual pode ser mais complexo para empresas da Região Sul.

O risco de modulação dos efeitos

A eventual vitória dos contribuintes no mérito não encerra todas as questões relevantes. O STF ainda poderá definir a partir de quando sua decisão produzirá efeitos e quais contribuintes terão direito à recuperação dos valores recolhidos anteriormente.

Essa técnica, conhecida como modulação de efeitos, permite que o Tribunal limite temporalmente as consequências de uma declaração de inconstitucionalidade em razão da segurança jurídica ou de excepcional interesse social.

No julgamento do Tema 69, por exemplo, o Supremo preservou apenas as ações judiciais e administrativas propostas até a data fixada como marco temporal. Embora não exista garantia de que a mesma solução será adotada no Tema 118, o precedente demonstra que, o STF pode estabelecer uma data de corte e diferenciar os contribuintes que já haviam buscado a proteção de seus direitos daqueles que somente agiram depois da decisão.

Nesse contexto, o ajuizamento da ação antes da conclusão do julgamento pode colocar o contribuinte em posição mais favorável caso o STF preserve as demandas já propostas.

Além da modulação, o prazo para a recuperação dos pagamentos anteriores continua avançando. O Código Tributário Nacional assegura o direito à restituição dos tributos pagos indevidamente, observando o prazo de cinco anos para o exercício desse direito.

Em regra, a ação alcança os pagamentos efetuados nos cinco anos anteriores ao ajuizamento. Assim, mesmo que o STF não conclua o Tema 118 em 2026, o período econômico potencialmente recuperável não permanece congelado. A cada mês de espera, uma competência mais antiga deixa de integrar esse intervalo.

A extinção dos PIS e da Cofins e o destino dos créditos judiciais

A Emenda Constitucional n° 132/2023 e a Lei Complementar n° 214/2025 reestruturaram a tributação sobre o consumo e instituíram a CBS, que substituirá o PIS e a Cofins.

Os artigos 378 e seguintes da LC n° 214/2025 tratam dos créditos de PIS e Cofins não apropriados ou não utilizados até 31 de dezembro de 2026. A legislação permite que esses saldos, quando preenchidos os requisitos aplicáveis, sejam utilizados perante a CBS, ressarcidos ou compensados com outros tributos federais. Para isso, os créditos devem estar devidamente registrados e permanecer submetidos às condições e aos prazos previstos na legislação.

Entretanto, é necessário distinguir duas realidades juridicamente diferentes.

• Os créditos escriturais decorrem da sistemática de não cumulatividade do PIS e da Cofins. São formados, por exemplo, a partir de aquisições de bens, serviços e insumos que a legislação admite como geradores de crédito. Sua utilização depende da apropriação, da escrituração e da documentação correspondente.
• Os créditos judiciais, por outro lado, decorrem de valores recolhidos indevidamente e reconhecidos por decisão definitiva. Na tese da exclusão do ISS, o contribuinte sustenta que recolheu PIS e Cofins em valor superior ao efetivamente devido porque incluiu na base de cálculo uma parcela que não representava receita própria.

Essa diferença é central porque uma ação sobre a exclusão do ISS pode transitar em julgado somente depois de 2026.

A LC nº 214/2025 preservou expressamente os créditos escriturais das contribuições antigas, mas ainda existem questões relevantes sobre a aplicação dessas regras aos indébitos reconhecidos judicialmente após a extinção dos tributos.

Uma decisão recente da 4ª Vara Federal de Ribeirão Preto enfrentou diretamente esse problema. No processo nº 5016784-95.2025.4.03.6102, foi reconhecido o direito de uma empresa excluir o ISS destacado nas notas fiscais da base de cálculo do PIS e da Cofins, bem como compensar os valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores ao ajuizamento e durante o curso da ação, atualizados pela Selic. Após embargos de declaração, a sentença esclareceu que a compensação poderia ocorrer com as contribuições que substituíssem o PIS e a Cofins, mencionando expressamente a CBS.

O precedente é relevante porque demonstra que a extinção do PIS e da Cofins não elimina, por si só, o direito à recuperação dos valores pagos indevidamente.

A recuperação de créditos também podem gerar vantagem competitiva

Há, ainda, uma terceira dimensão, que não é exclusivamente processual ou legislativa.

Em muitos segmentos de serviços, a folha de pagamento representa parcela relevante dos custos, e a capacidade de geração de créditos no atual regime não cumulativo é menor do que aquela observada em cadeias com elevado volume de aquisição de mercadorias e insumos. Além disso, diversos prestadores operam com margens pressionadas e enfrentam dificuldades para repassar integralmente a carga tributária aos preços.

Nesse contexto, os valores recuperados em razão da exclusão do ISS podem representar um importante reforço de caixa. Uma vez reconhecido definitivamente o direito, o crédito poderá reduzir desembolsos tributários futuros e liberar recursos para capital de giro, investimentos, contratação de profissionais, adaptação de sistemas e absorção dos custos da própria Reforma Tributária.

A vantagem, contudo, não decorre apenas da existência da tese. Ela depende da articulação entre a atuação jurídica e a análise contábil.

É necessário identificar os períodos abrangidos, conciliar as receitas sujeitas ao ISS com as bases do PIS e da Cofins, mensurar os pagamentos realizados, projetar e atualização do crédito e avaliar seus efeitos contábeis e tributários.

A própria Receita Federal já reconhece que créditos decorrentes de decisões judiciais podem produzir reflexos fiscais e contábeis, reforçando a importância de um planejamento adequado para seu aproveitamento.

Na prática, isso reforça que o êxito processual é apenas uma etapa. Para que a recuperação se converta em vantagem financeira, o crédito precisa ser juridicamente reconhecido, corretamente mensurado e integrado ao planejamento tributário e contábil da empresa.

Caso a tese seja acolhida e a futura modulação preserve as ações ajuizadas antes do julgamento, as empresas que se anteciparam poderão transformar os valores reconhecidos em redução de desembolsos e reforço de liquidez. Já aquelas que permaneceram inertes poderão encontrar uma janela histórica menor ou restrições temporais mais severas.

Mais do que uma discussão sobre recuperação de tributos, trata-se de uma decisão estratégica capaz de influenciar o fluxo de caixa, a competitividade e a adaptação das empresas ao novo sistema tributário.

Conclusão

O Tema 118 chega ao período final de vigência do PIS e da Cofins sem uma definição vinculante do Supremo Tribunal Federal. Essa coincidência cria três desafios simultâneos para os contribuintes.

O primeiro está relacionado à modulação dos efeitos; o segundo decorre da Reforma Tributária; e o terceiro é de natureza econômica. Para as empresas prestadoras de serviços, a recuperação de valores pagos a maior pode representar liquidez relevante, ampliar a capacidade de investimento e melhorar sua posição competitiva. A inércia, por outro lado, pode significar não apenas a perda de competências pelo decurso do tempo, mas também uma posição financeira menos favorável diante de concorrentes que preservaram tempestivamente seus direitos.

A extinção do PIS e da Cofins, portanto, não reduz a importância da tese. Ao contrário, diminui a janela temporal para a preservação dos valores históricos e exige que as medidas judiciais sejam estruturadas desde já para produzir efeitos econômicos no novo sistema tributário.

Nesse cenário, avaliar a viabilidade da medida exige uma análise integrada dos aspectos jurídicos, tributários e contábeis, considerando tanto os riscos da modulação quanto os impactos da Reforma Tributária.

A atuação coordenada entre profissionais do Direito e da Contabilidade permite não apenas discutir o reconhecimento da tese, mas também avaliar sua viabilidade econômica, dimensionar os valores envolvidos e estruturar soluções capazes de preservar o direito do contribuinte e assegurar efetividade aos créditos que venham a ser reconhecidos.